LA PARZIALE DEDUCIBILITÀ DELL’IRAP IN UNICO 2009

Secondo quanto disposto dal secondo comma, dell’articolo 1, del Decreto Legislativo numero 446 del 15 Dicembre 1997 (Decreto Irap), “l’imposta ha carattere reale e non è deducibile ai fini delle imposte sui redditi”.
Il Decreto Anticrisi ha introdotto una nuova disposizione legislativa inerente alla deducibilità dell’Irap dalla base imponibile delle imposte sui redditi, a partire dalle dichiarazioni dei redditi relative al 2008.
L’articolo 6 del Decreto Legge numero 185 del 29 Novembre 2008, ha derogato al principio generale di indeducibilità dell’Irap dalle imposte statali; infatti, tale disposizione ammette in deduzione dalla base imponibile Irpef e Ires un importo pari al 10 per cento dell’Irap forfetariamente riferita all’imposta dovuta sulla quota imponibile degli interessi passivi e degli oneri assimilati al netto degli interessi attivi e proventi assimilati, ovvero delle spese per il personale dipendente e assimilato al netto delle deduzioni spettanti.
I commi 2 e 3 dell’articolo 6, del Decreto Anticrisi, stabiliscono che la deduzione può essere fatta valere anche per i periodi d’imposta precedenti a quello in corso al 31 Dicembre 2008. Quindi, il contribuente ha diritto al rimborso delle maggior imposte sui redditi riguardanti i sopra indicati periodi d’imposta.

Potenziali beneficiari
I potenziali destinatari della nuova disposizione relativa alla parziale deduzione Irap sono:
- le società di capitali;
- gli enti commerciali;
- le società di persone;
- le imprese individuali;
- le banche e gli anti enti e società finanziarie;
- persone fisiche;
- società semplici;
- esercenti arti e professioni.
La deducibilità Irap è concessa a favore di tutti coloro che calcolano la base imponibile secondo i criteri “ordinari”, inclusi i soggetti di cui all’articolo 3, comma 1, lettera e) ed e-bis) del Decreto Legislativo numero 446 del 1997.

L’istanza di rimborso, nelle società di persone, deve essere presentata sia dalla società sia da ogni socio con apposita domanda.
Esempio: una società in nome collettivo dovrà procedere al calcolo dell’importo ammesso in deduzione dal proprio reddito d’impreso, per poi determinare l’imponibile complessivo da attribuire ai soci in base alle rispettive quote di partecipazione. Ogni socio riceve dalla certificazione della società il dato da indicare nel quadro RF del Modello Unico, senza essere implicati in sede di calcolo della nuova deduzione.
Tale procedimento viene applicato anche dalle società di capitali che hanno esercitato l’opzione per il regime di trasparenza. Nelle società trasparenti, la deduzione dall’Ires o dall’Irpef del 10 per cento dell’Irap già versata, viene effettuata dalla società trasparente in sede di determinazione della base imponibile da assoggettare a tassazione ai fini delle imposte sui redditi, sia per il periodo d’imposta in corso al 31 Dicembre 2008, sia per i precedenti periodi d’imposta.
Consolidato fiscale nazionale:
- annualità anteriori a quella in corso al 31 Dicembre 2008; l’esercizio in oggetto è precedente all’avvio del consolidato: ogni singola società può presentare l’istanza di rimborso relativo all’imponibile Ires calcolato sulla base della deduzione Irap:
- esercizio di avvio del consolidato è posteriore all’esercizio di riferimento ai fini del rimborso: unico soggetto che può richiedere il rimborso è la società consolidante, in funzione degli imponibili Ires rideterminati dai singoli soggetti partecipanti al regime.
- per il periodo di imposta in corso al 31 Dicembre 2008 e per quelli successivi, ogni soggetto che partecipa al regime deve determinare su base individuale la deduzione forfetaria Irap; di conseguenza, il soggetto consolidante deve eseguire la somma algebrica di redditi individuali già al netto della deduzione de quo.

Entro quanto può essere richiesto il rimborso?
L’istanza per la restituzione dell’Irap (ovviamente nel limite del 10 per cento) deve essere presentata entro il termine di 48 mesi dalla data di versamento (articolo 38 del Decreto del Presidente della Repubblica numero 602 del 29 Settembre 1973).
L’Agenzia delle Entrate, con la risoluzione ministeriale numero 459 del 2 Dicembre 2008, ha precisato che per individuare il dies a quo da cui inizia a decorrere il termine previsto a pena di decadenza per presentare l’istanza di rimborso, risulta necessario stabilire se l’obbligazione tributaria esisteva o meno al momento del versamento:
- in totale assenza del presupposto: il termine inizia a decorrere dalla data del versamento stesso;
- se la richiesta di restituzione concerne eccedenze di versamenti in acconto o di pagamenti aventi caratteri di provvisorietà, cui non corrisponda successivamente la determinazione di quello stesso obbligo in via definitiva, il termine decorre dalla data in cui viene versato il saldo.
Il diritto al rimborso del 10 per cento dell’Irap spetta anche a coloro che non hanno presentato la domanda; tali soggetti hanno ora la possibilità di presentare una richiesta all’Agenzia delle Entrate, esclusivamente in via telematica.
Le modalità di presentazione delle istanze di rimborso e le altre disposizioni attuative saranno oggetto di un prossimo provvedimento del direttore dell’Agenzia delle Entrate.
In attesa che venga pubblicato tale provvedimento, il termine di prescrizione di 48 mesi dal versamento è sospeso se scade dopo il 29 novembre 2008, fino al sessantesimo giorno successivo a quello di avvio delle procedure di richiesta di rimborso.
Per coloro che hanno già provveduto a presentare le istanze, i rimborsi verranno effettuati secondo l’ordine cronologico di presentazione delle domande e nel rispetto di prefissati limiti di spesa.

La deduzione dell’Irap dalla base imponibile Ires ed Irpef deve essere eseguita applicando il criterio di cassa, dato l’esplicito rinvio all’articolo 99, comma 1, del Decreto del Presidente della Repubblica numero 917 del 1986, operato dall’articolo 6 del Decreto Anticrisi.
Per il calcolo del 10 per cento, si deve far riferimento all’imposta dovuta nei relativi periodi e alle normali modalità di determinazione, nel limite del minore tra l’importo versato ed il carico fiscale di competenza.
La nuova disciplina Irap non applica in modo rigido il criterio di cassa: infatti, segue un criterio secondo il quale si possono dedurre i versamenti eseguiti durante l’esercizio, anche a titolo di acconto, sulla base dell’imposta di effettiva competenza. Ne consegue quindi, che la deduzione, nell’ipotesi in cui l’acconto versato sia superiore al debito dell’anno, spetta sul minore importo.
Per l’esercizio 2008, devono essere presi in considerazione gli importi versati a giugno e a novembre dello scorso anno.
L’importo del rimborso viene determinato ricalcolando la base imponibile delle imposte sui redditi al netto della deduzione del 10 per cento dell’Irap.

Le spese per il personale e gli interessi passivi
Tali componenti negative rilevano ai fini della deducibilità Irap solamente nell’ipotesti in cui esse rispondano ai criteri di inerenza, ragionevolezza ed economicità. Alla base di tali spese devono sussistere valide ragioni economiche, così come devono essere determinati secondo corretti principi contabili.
Se nella determinazione del valore della produzione netta non hanno partecipato spese per il personale e interessi passivi, al contribuente non spetta alcuna deduzione Irap. Sembra invece possibile che il soggetto possa beneficiare della parziale deduzione Irap nel caso in cui in conto economico sia presente anche solo uno di questi due basilari elementi (o spese per il personale o interessi passivi), dato che la deduzione è concessa in misura forfetaria.
Quindi, la deduzione è ammessa a prescindere dall’effettivo importo degli oneri per il personale ed i costi riguardanti gli interessi passivi; a maggior ragione di ciò, la circolare numero 8/E/2009, risposta numero 5.1, ha affermato che la misura deducibile del 10 per cento da determinata sull’Irap versata nel periodo d’imposta, senza alcun bisogno di distinguere la quota parte della stessa riferita ai predetti componenti di reddito (spese per personale dipendente e interessi passivi).
Il rimborso non è tassabile ai fini delle imposte dirette, dato che l’Irap non era deducibile, con la conseguenza che non emergerà alcuna sopravvenienza attiva tassabile.

UNICO 2009
La deduzione parziale Irap deve essere indicata nel modello Unico 2009.
Società di capitali
Le istruzioni ministeriali del Modello Unico Società di Capitali non specificano quale rigo debba essere compilato con l’importo relativo al 10 per cento della deducibilità Irap ai fini Ires.
Altre istruzioni, con riguardo al paragrafo relativo al Quadro RF, recitano nel seguente modo: "con riferimento alla compilazione della dichiarazione, le istruzioni del quadro RF non forniscono alcuna precisazione; si ritiene quindi che nel rigo RF17 (imposte indeducibili o non pagate) tra le variazioni in aumento debba essere indicata l'intera Irap evidenziata a conto economico, mentre nelle variazioni in diminuzione -rigo RF54, cod. 99- vada esposto il 10% dell'Irap pagata nel 2008 (la soluzione alternativa è quella di evidenziare a rigo RF17 l'Irap imputata a conto economico al netto del 10% dell'Irap pagata nel 2008".

Società di persone
Le istruzioni del Modello Unico 2009 Società di Persone, non riportano alcuna indicazione circa la deduzione parziale Irap; quindi, sembra opportuno, applicare la regola sopra esposta per le società di capitali.
Per il quadro RG, si compila il rigo RG21, colonna 4:

Per il quadro RE, verrà compilato il rigo RE19, colonna 2:

Per il Modello Unico Persone Fisiche, le istruzioni ministeriali dispongono invece l’indicazione nel rigo RE19, colonna 2 e RG20, colonna 3: